企業促銷方案案例分析
任何企業為了擴大銷售，盤活現金流，都會實施不同的營銷方案。例如，買一送一、買一增一、售后返租、滿額贈、返券、積分送禮、銷售折讓、折讓銷售和抽獎活動。這些促銷方案給企業產生的稅收成本是不一樣的。由于不同的促銷方案涉及的流轉稅稅負是不同的，因此，企業在經營過程中，必須先對擬實施的各種營銷方案進行比較分析，在此基礎上，結合公司的財務發展戰略和管理目標，正確選擇稅收負擔低的促銷方案。
[案例分析1：百貨公司“滿額贈”規劃的節稅分析]
（1）案情介紹
丙商場在周年慶期間推出“滿額贈”促銷，單筆達5000元即送咖啡機1臺，總限量10000臺。商場從X商貿公司（一般納稅人，開具增值稅專用發票）采購此贈品，不含稅采購價為200元／臺，請問應如何進行稅務規劃？
（2）稅務規劃方案
“滿額贈”是在顧客消費達到一定金額時即獲贈相應贈品的促銷形式，贈品由商場提供，通常是顧客持購物發票到指定地點領取。“滿額贈”在提高單價方面有較明顯的效果。在稅務處理上，當地稅務局一般做法是：把“滿額贈”中相應的贈品視同銷售處理，這將會增加贈品繳納增值稅的負擔。考慮到百貨公司贈品促銷活動頻繁，且贈品發放數量大、品類多，為有效控制贈品的稅負，簡化稅收申報工作，建議百貨公司將贈品比照自營商品來管理。贈品采購時，盡量選擇有一般納稅人資格的供應商，要求開具增值稅專用稅票，用于抵扣進項稅額。在定義贈品銷售資料時，自行設定合理的零售價格。贈品發放時，按設定的零售價格作“正常銷售”處理，通過POS機系統結算，收款方式選擇“應收賬款”，在活動結束后結轉“銷售費用”和“應收賬款”。
（3）稅務規劃后的稅負分析
商場對此批贈品比照自營商品管理，并在銷售系統中建立新品，設定零售單價為245.7元。活動期間贈品全部送完。相關會計處理如下：
①贈品采購：采購成本（庫存商品）＝200×10000＝200萬元；進項稅額為應交稅金——應交增值稅（進項稅額）＝2000000×17%＝34萬元。同時結轉應付賬款——X商貿公司＝200＋34＝234萬元。
②確認銷售收入：主營業務收入＝245.7×10000÷（1＋17%）＝210萬元；應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）＝2100000×17%＝35.7萬元；應收賬款＝210＋35.7＝245.7萬元。
③結轉銷售成本：主營業務成本＝200萬元；庫存商品＝200萬元。
④結轉贈品費用：銷售費用＝245.7萬元；應收賬款＝245.7萬元。
本例確認銷售收入210萬元，應交增值稅1.7萬元。若按視同銷售處理，則應計視同銷售收入220萬元（核定成本利潤率為10%），應交增值稅3.4萬元。由此可見，將贈品發放比照自營商品銷售處理，不僅減少了納稅申報時計算視同銷售收入的環節，還可通過自主設定零售價格，將銷項稅額控制在合理水平。
[案例分析2：百貨公司“返券”稅務規劃的節稅分析]
（1）案情介紹
丁商場90%的專柜均簽訂聯營合同，抽成率為20%（特價商品除外），在圣誕節期間，丁商場舉行聯營專柜全場“滿200送200”的返券促銷，購物券由商場統一贈送，對聯營廠商按含券銷售額結款，抽成率提高至45%。商場在活動期間含券銷售額達5850萬元，其中：現金收款3510萬元，發出購物券3000萬元，回收購物券2340萬元。丁商場應付廠商貨款共計：5850×（1－45%）＝3217.5萬元，銷售成本＝3217.5÷（1＋17%）＝2750萬元，增值稅進項稅額＝2750×17%＝467.5萬元。請問應如何進行稅務規劃？
（2）稅務規劃前的稅負分析
一般的做法（會增加企業稅負）是：送出的購物券作為“銷售費用”處理，企業將派發的購物券借記“銷售費用”，同時貸記“預計負債”；當顧客使用購物券時，借記“預計負債”，貸記“主營業務收入”等科目，同時結轉銷售成本，逾期未收回的購物券沖減“銷售費用”和“預計負債”。本案例的財稅處理如下：
①發放購物券：銷售費用＝3000萬元；預計負債＝3000萬元。
②確認銷售收入。庫存現金＝3510萬元，預計負債＝2340萬元；主營業務收入＝5850÷（1＋17%）＝5000萬元，應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）＝5000×17%＝850萬元。
③沖銷未回收之購物券：預計負債＝3000－2340＝660萬元；銷售費用＝660萬元。此方案產生應交增值稅382.5萬元（850－467.5），毛利2250萬元（5000-2750），名義毛利率為45%，但除去返券產生的2340萬元銷售費用后，實際利潤為－90萬元。
這種處理方式存在較大的弊端，當商場用“返券”活動替代平常的商品折扣，返券比率很高的情況下，這種做法相當于虛增了銷售收入，使企業承擔了過高的稅負。
（3）稅務規劃方案
企業在發出購物券時只登記，不做，顧客持購物券再次消費時，對購物券收款的部分直接以“折扣”入POS機系統，即顧客在持券消費時，實際銷售金額僅為購物券以外的部分。
（4）稅務規劃后的稅負分析
發出購物券時不做賬務處理，回收購物券時直接在銷售發票上列示“折扣”，僅對現金銷售部分確認銷售收入。庫存現金＝3000＋510＝3510萬元；主營業務收入＝3510÷（1＋17%）＝3000萬元；應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）=3000×17%=510萬元。此方案產生應交增值稅42.5萬元（510－467.5），實現毛利250萬元（3000－2750），毛利率為8.33%，無其他銷售費用。與方案一相比，僅增值稅一項即可為公司節省340萬元。
[案例分析3：商場“滿就送”促銷方式稅務規劃的節稅分析]
（1）案情介紹
某大型商場，增值稅一般納稅人，企業所得稅實行查賬征收方式。假定每銷售100元商品，其平均商品成本為60元。年末商場決定開展促銷活動，擬定“滿100送20”，即每銷售100元商品，送出20元的優惠。具體方案有如下幾種選擇：
①顧客購物滿100元，商場送8折商業折扣的優惠；
②顧客購物滿100元，商場贈送折扣券20元（不可兌換現金，下次購物可代幣結算）；
③顧客購物滿100元，商場另行贈送價值20元禮品；
④顧客購物滿100元，商場返還現金“大禮”20元；
⑤顧客購物滿100元，商場送加量，顧客可再選購價值20元商品，實行捆綁式銷售，總價格不變。
（2）涉稅分析
現假定商場單筆銷售了100元商品，各按以上方案逐一分析各自的稅收負擔和稅后凈利情況如下（不考慮城建稅和費附加等附加稅費）：
方案一：滿就送折扣的涉稅分析。
這一方案企業銷售100元商品，收取80元，只需在銷售票據上注明折扣額，銷售收入可按折扣后的金額計算，假設商品增值稅率為17%，企業所得稅稅率為25%，則：應納增值稅=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=2.90（元）；銷售毛利潤=80÷1.17－60÷1.17=17.09（元）；應納企業所得稅=17.09×25%=4.27（元）；稅后凈收益=17.09－4.27=12.82（元）。
方案二：滿就送贈券的涉稅分析。
按此方案企業銷售100元商品，收取100元，但贈送折扣券20元,則顧客相當于獲得了下次購物的折扣期權，商場本筆業務應納稅及相關獲利情況為：
應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）；
銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；
應納企業所得稅=34.19×25%=8.55（元）；
稅后凈收益=34.19－8.55=25.64（元）。
但當顧客下次使用折扣券時，商場就會出現按方案一計算的納稅及獲利情況，因此與方案一相比，方案二僅比方案一多了流入資金增量部分的時間價值而已，也可以說是“延期”折扣。
方案三：滿就送禮品的涉稅分析。
此方案下，企業的贈送禮品行為是有償贈送行為，不應視同銷售行為，不應計算銷項稅額（其實禮品的銷項稅額隱含在企業銷售滿100元的商品的銷項稅額當中，只是沒有剝離出來而已。因此對于禮品的進項稅額應允許其申報抵扣，贈送禮品時也不應該單獨再次計算銷項稅額。）；但根據國稅函[2008]828號的規定，要計算企業所得稅，不過禮品是外購的，其銷售收入和成本都是采購成本12元，相關計算如下：
應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%-12÷1.17×17%=4.07（元）；
根據《財政部和國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）第一條第二款的規定，企業在向個人銷售商品(產品)和提供服務的同時給予贈品，不征收個人所得稅。因此，送的禮品不征收個人所得稅。
銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17+12÷1.17－12÷1.17=34.19（元）；
應納企業所得稅=34.19×25%=8.55（元）；
稅后凈收益=34.19－8.55-3.3=25.64（元）。
方案四：滿就送現金的涉稅分析。
商場返還現金行為亦屬商業折扣，與方案一相比只是定率折扣與定額折扣的區別，相關計算如下。
在這種情況下，所贈送的現金也要繳納個人所得稅，且由商家承擔。
應交增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）；
應交個人所得稅=20÷（1＋20％）×20％＝3.3（元）；
銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；
應納企業所得稅=34.19×25%=8.55（元）；
企業利潤=100÷1.17－60÷1.17-20-3.3=10.89（元）；
稅后凈收益=10.89－8.55=2.34（元）。
方案五：滿就送加量的涉稅分析。
按此方案，商場為購物滿100元的商品實行加量不加價的優惠。商場收取的銷售收入沒有變化，但由于實行捆綁式銷售，避免了“無償贈送“之嫌，因而加量部分成本可以正常列支，相關計算如下：
應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=4.07（元）；
銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17－12÷1.17=23.93（元）；
應納企業所得稅=23.93×25%=5.98（元）；
稅后凈收益=23.93－5.98=17.95（元）。
在以上方案中，方案一與方案五相比，即再把20元的商品（成本是12元）作正常銷售試作相關計算如下：應納增值稅=（20÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=1.16（元）；銷售毛利潤=20÷1.17－12÷1.17=6.84（元）；應納企業所得稅=6.84×25%=1.71（元）；稅后凈收益=6.84－1.71=5.13（元）。
按上面的計算方法，方案一可最終可獲稅后凈利為（12.82+5.13）=17.95元，與方案五大致相等。若仍作折扣銷售，則稅后凈收益還是有一定差距，方案五優于方案一。且方案一的再銷售能否及時實現具有不確定性，因此還得考慮存貨占用資金的時間價值。
綜上所述，商場“滿就送”的最佳方案為贈送折扣券的促銷方式，其次為贈送禮品方案，再次為“滿就送加量——加量不加價”的方式和，最后是打折酬賓，而返還現金的方式為不可取。
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